近日,國家稅務總局印發了《國家稅務總局關于進一步深化稅務領域“放管服”改革 培育和激發市場主體活力若干措施的通知》(稅總征科發〔2021〕69號),以下簡稱“69號文”。其中第十條對企業實施股權激勵計劃個人所得稅的征管提出了更加明確的要求。

“69號文”對于企業實施股權激勵計劃做出了哪些要求?這些要求如何影響股權激勵的實施?員工的納稅義務主要發生在哪些時點?外籍員工的納稅要求有哪些不同?

針對以上問題,富途ESOP本期「富途企業服務專家分享」將與大家一同展開探討。

本期分享嘉賓:

孫婉婧,中國注冊會計師,香港注冊會計師,國際注冊內部審計師,擁有四大6年個人所得稅方面從業經驗

本期分享要點:

-“69號文”對企業實施股權激勵的影響

-員工獲得股權激勵的納稅時點和稅率

-年終獎并入當年綜合所得納稅,股權激勵是否也受影響

-外籍員工獲得股權激勵的稅務問題詳解

Q:近期國家稅務總局出臺的“69號文”,對企業實施股權激勵方案有何影響?

富途企業服務(富途ESOP&IPO)專家表示這將加強股權激勵個人所得稅管理。嚴格執行個人所得稅有關政策,實施股權(股票,下同)激勵的企業應當在決定實施股權激勵的次月15日內,向主管稅務機關報送《股權激勵情況報告表》(見附件),并按照《財政部國家稅務總局關于個人股票期權所得征收個人所得稅問題的通知》(財稅〔2005〕35號)、《財政部國家稅務總局關于完善股權激勵和技術入股有關所得稅政策的通知》(財稅〔2016〕101號)等現行規定向主管稅務機關報送相關資料。股權激勵計劃已實施但尚未執行完畢的,于2021年底前向主管稅務機關補充報送《股權激勵情況報告表》和相關資料。境內企業以境外企業股權為標的對員工進行股權激勵的,應當按照工資、薪金所得扣繳個人所得稅,并執行上述規定。

——“69號文”第十條原文

“69號文”一共出臺了十五條舉措,涉及股權激勵的是第十條。這條舉措要求企業只要計劃實施股權激勵,就應該在決定實施股權激勵的次月15日前,向主管稅務機關報送《股權激勵情況報告表》。股權激勵計劃已經實施但尚未執行完畢的,應該在2021年底之前向稅務機關補充報送《股權激勵情況報告表》及相關材料。

圖片來源:國家稅務總局

 《股權激勵情況報告表》上需要詳細列明股權激勵計劃實施企業和標的企業的基本情況以及激勵對象的相關信息。這里需要注意的是,企業基本情況包含所在國家/地區,激勵對象的相關信息包括職務、授予股數、授予(行權)價格、授予日和可行權日等,由此看來這是一個內容相對比較詳細的報告表。

69號文明確了企業兩方面的報送義務。一方面,無論是上市公司還是未上市公司,都需要就股權激勵的實施進行報送;另一方面,對于“境內企業以境外企業股權為標的”的股權激勵,也要及時報送。

對于未上市公司來說,在69號文出臺之前,除非有遞延納稅的需求,否則并沒有明確地向稅務機關進行備案的義務。69號文出臺后,未上市公司只要有正在實施的股權激勵計劃或者決定實施股權激勵計劃,就觸發了備案義務,應該及時向主管稅務機關進行備案和補充報送。

但是資料報送不同于納稅申報。納稅申報的前提是已產生應稅所得,所以發生應稅行為之后企業才需要進行納稅申報。

由此可見69號文明確的報送義務,更多的是讓稅務機關對股權激勵的實施情況進行摸底后有一個比較充分的了解。同時,從法規中,富途企業服務(富途ESOP&IPO)專家也解讀到稅務機關對股權激勵收入(尤其是以境外企業股權為標的)稅款計算方面的重視。相信在2021年底補充申報完成后,稅務機關將會對收集的報送信息進行整理與分析。富途企業服務(富途ESOP&IPO)專家也在此提醒實施股權激勵的企業,今后需要更加關注股權激勵的各項稅務報送要求和納稅申報要求,降低合規風險。

Q:員工獲取股權激勵的納稅節點有哪些?分別涉及的稅率是多少?

納稅時點這個事情要和股權激勵的工具相結合。眾所周知,市面上比較常用的激勵工具有三種:股票期權,限制性股票和股票增值權。

股票期權有四個重要時間節點:授予日,得權日,行權日,出售日。其中比較重要的是兩個節點。第一是行權日,指的是員工真正行使權利買入股票的這一天。

行權日是第一個納稅的節點,員工需要根據行權日當天的每股市價減去員工取得該股票期權支付的每股施權價,再乘以股票數量就等于員工所得到的收益。這份收益需要按照“工資、薪金所得”進行納稅,按檔計稅,全年累計,稅率為3%-45%。

第二個重要節點是售出日,指的是股票真正屬于員工后,員工在市場上賣出股票的那一天。員工出售后獲得的收益需要按照“財產轉讓所得”納稅,稅率是20%。

限制性股票繳納“工資薪金所得”的時點是解禁日,也就是員工真正對股票有了控制權的時候。在員工賣出股票時,同樣需要繳納財產轉讓所得稅,稅率20%。

以上兩種工具的納稅時點,從本質上看,第一個時點是員工真正獲得對股票的控制權,第二個時點是員工失去對股票的控制權。富途企業服務(富途ESOP&IPO)專家強調,把握股權激勵的納稅時點,最重要的是判斷員工獲得和失去股票的這兩個節點。

對于第三種股票增值權,因為員工沒有真正獲得過股票,而只是獲得股價上漲帶來的收益的權利。所以它的納稅時點只有一個,就是行權獲得差價收益的那一天。在行權日,員工需要以獲得的總收益按照“工資薪金所得”進行納稅,稅率是3%-45%。

Q:2022年起,年終獎將并入當年綜合所得一并計算繳納個人所得稅,員工股權激勵繳稅是否也受影響?

在第四十二期國務院政策問答平臺,針對網民熱門提問“年終獎怎么算所得稅呢?”的問題,國家稅務總局給出權威回答“自2022年1月1日起,并入當年綜合所得計算繳納個人所得稅”。由此,《關于個人所得稅法修改后有關優惠政策銜接問題的通知》文件規定的過渡期間后的年終獎處理方法算是初步落定。

此前關于股權激勵和年終獎收入所得,根據上述銜接文件,在2019年至2021年三年期間可以按照優惠算法進行計算,2022年之后另行規定。因此猜測,年底應該會有比較明確的政策文件來規范2022年及以后的處理方法。當然如果沒有出臺相應的文件,也可以預料到從2022年1月1日以后,年終獎和股權激勵都要并入綜合所得進行個稅的計算。

合并計稅后,無法避免地員工的個稅稅負會有一定比例的提升。但是富途企業服務(富途ESOP&IPO)專家表示,改革是循序漸進的,2018年稅改把個人所得稅的起征點從3500提高到5000,增加了專項附加扣除等,這些都是利民普惠的好措施。相信今后隨著居民收入的不斷提高和生活水平逐步改善,國家會階段性出臺更多有利于社會民生的改革措施。

重新回到股權激勵的角度上來,可能還要結合員工本身的收入結構來判斷稅負的變化。對于進行股權激勵企業的大多數員工來說,年薪可能是由一部分的基本工資加一部分的年終獎和小部分的股權激勵構成,三種收入方式單獨計算都可以享受優惠算法。2022年以后,如果將股權激勵收入合并到綜合所得計稅無疑會讓全年累計收入“跳檔”,導致稅負增加,凈收入減少。而對于小部分現階段就已經是高收入的中高層來說,基本工資和股權激勵收入可能分別都已經觸及45%的稅檔,所以即使合并計稅達到最高檔45%影響也相對較小。

Q:外籍員工接受中國公司的股權激勵,應該如何納稅?

對于外籍員工的納稅義務,重要的不是國籍身份,而是稅務居民身份。

根據2018年8月31日通過的《中華人民共和國個人所得稅法》第一條:在中國境內無住所又不居住,或者無住所而一個納稅年度內在中國境內居住累計不滿一百八十三天的個人,為非居民個人。對于中國稅收非居民個人,在境內履職或者執行職務時收到的股權激勵所得,歸屬于境外工作期間的部分,為來源于境外的工資薪金所得;停止在境內履約或者執行職務離境后收到的股權激勵所得,對屬于境內工作期間的部分,為來源于境內的工資薪金所得。

通俗一點來說,非居民納稅人只就來源于境內的所得納稅。在判斷外籍員工在某一納稅年度內是否為中國稅務居民身份之后,還要將股權激勵收入的來源進行境內和境外的拆分,就境內的部分進行計算申報。收入拆分方法通常根據在華工作天數進行計算。這里還需要提醒大家,非居民個人的分類還有以下兩種:非居民個人境內居住時間累計不超過90天的情形和非居民個人境內居住時間累計超過90天不滿183天的情形,分別適用不同的收入拆分計算公式。

將股權激勵的境內收入拆分出來之后,就要根據應納稅所得額比照個人所得稅稅率表進行應納稅額的計算了。富途企業服務(富途ESOP&IPO)專家提醒大家需要注意的是,這里適用的稅率表為按月換算后的綜合所得稅率表(月度稅率表),和居民個人的年度稅率表要加以區分。

(按月換算后的綜合所得稅率表)

 根據國家稅務總局2019年35號文件,非居民個人一個月內取得股權激勵所得按6個月分攤計稅(一個公歷年度內的股權激勵所得應合并計算),不減除費用,計算公式如下:

當月股權激勵所得應納稅額=[(本公歷年度內股權激勵所得合計總額÷6)×適用稅率-速算扣除數]×6-本公歷年度內股權激勵所得已納稅額

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